در این پژوهش از دو متغیر وابسته استفاده می کنیم.که عبارتند از اظهار نظر مشروط و اظهار نظر مقبول حسابرس
اظهار نظر مشروط(QU):متغیر مجازی است، اگر اظهار نظر حسابرس مشروط باشد۱ و در غیر این صورت مقدار آن صفر می باشد.
اظهار نظر مقبول(UN):متغیر مجازی است، اگر اظهار نظر حسابرس مقبول باشد۱ و در غیر این صورت مقدار آن صفر می باشد.

۳-۳-۲ متغیر های مستقل

در این کار تحقیقی، برای اینکه بتوانیم فرضیات را مورد مشاهده و اندازه گیری قرار دهیم،درصدد آن هستیم که تاثیر چهار متغیر مستقل(قدر مطلق اقلام تعهدی اختیاری،اقلام تعهدی اختیاری مثبت و اقلام تعهدی اختیاری منفی ) را بر روی متغیر های وابسته مورد بررسی قرار دهیم.که مقدار آنها را از معادله ی شماره ۱ بدست می آوریم.

۳-۳-۳ متغیر های کنترل

با توجه به ادبیات تحقیق و بر اساس مطالعات گذشته برای این پژوهش هفت متغیر کنترل نیز شناسایی گردید که انتظار می رفت بر نتایج پژوهش تاثیر گذار باشند:
اندازه موسسه حسابرسی(BIG): متغیر مجازی است ،اگر حسابرس شرکت سازمان حسابرسی یا موسسه مفید راهبر باشد مقدار آن عدد ۱ و در غیر این صورت صفر می باشد.
بازده دارایی ها(ROA): به صورت زیر محاسبه می شود:
۱۰۰*
گردش دارایی ها(TURN): به صورت زیر محاسبه می باشد:
۱۰۰
نسبت دارایی جاری به کل دارایی ها(INVREC): به صورت زیر محاسبه می شود:
۱۰۰*
نسبت بدهی به حقوق صاحبان سهام(TLE):به صورت زیر محاسبه می شود:
۱۰۰*
سابقه گزارش مشروط(LAO): متغیر مجازی هست که اگر شرکت در سال قبل گزارش حسابرسی مشروط داشته ، مقدار آن ۱ و در غیر این صورت مقدار آن صفر می باشد.
سابقه زیان(LOSS): متغیر مجازی است که اگر شرکت در سال قبل زیان گزارش کرده است مقدار آن ۱ و در غیر این صورت مقدار ان صفر می باشد.

۳-۴ فرضیه ها و الگوی تحقیق

۳-۴-۱ معرفی مدل تحقیق

استفاده از یک روش آماری مناسب جهت تحلیل داده ها امری ضروری است. تحلیل رگرسیون به عنوان روشی کاربردی و نقطه آغازین تحقیقات اقتصاد سنجی جهت تحلیل داده ها، در بسیاری از پژوهش های حسابداری مورد استفاده قرار گرفته است. در بسیاری از پژوهش ها متغییر وابسته مورد مطالعه یک متغیر گسسته است که برای برآورد رخداد هر یک از سطوح نیازمند استفاده از رگرسیون های کیفی هستیم.رگرسیون با متغیر وابسته گسسته دارای انواع مختلفی هستند که باتوجه به ماهیت متغیر وابسته تعیین می شوند.اگر متغیر وابسته دو بعدی باشد، رگرسیون لجستیک برای تخمین روابط بین متغییر ها استفاده می شود.در تحقیق حاضر طی دو مرحله به آزمون فرضیه ها می پردازیم.نخست برای تعیین مدیریت سود ،اقلام تعهدی اختیاری را با بهره گرفتن از یک رگرسیون حداقل مربعات(OLS) تخمین میزنیم.در بخش بعدی از رگرسیون لجستیک برای بررسی فرضیه ها استفاده می کنیم.
بخش اول: تخمین اقلام تعهدی اختیاری
معیار مورد استفاده در این تحقیق برای مدیریت سود،اقلام تعهدی اختیاری است.اگه چه می توان اقلام تعهدی را در صورت های مالی به راحتی بدست آورد اما تفکیک آن بخش از اقلام تعهدی که برای مدیریت سود جهت دستیابی به سود مورد دلخواه مدیران استفاه می شود، امری دشوار می باشد.بخشی از اقلام تعهدی که تحت تاثیرشرایط شرکت قرار دارد و برای فعالیت شرکت لازم و ضروری است،اقلام تعهدی غیر اختیاری را تشکیل می دهد بخش دیگر اقلام تعهدی که در کنترل مدیریت می باشد،اقلام تعهدی اختیاری می نامند.
در این تحقیق برای تخمین اقلام تعهدی اختیاری از مدل تعدیل یافته جونز که توسط دچو و همکاران(۱۹۹۵)ارائه شد،استفاده می کنیم.زیرا بر اساس مطالعات تجربی که از این مدل استفاده شده،دقت اندازگیری آن نسبت به مدل اولیه بیشتر است و از مفروضات با خطای کمتری برای اندازه گیری اقلام تعهدی اختیاری، نسبت به مدل اولیه جونز برخوردار است.که معادله برآورد کل تعهدی ها به صورت زیر می باشد:
در اینجا:
TA: کل اقلام تعهدی
A: کل دارایی ها
∆REV: تغییر در خالص درآمدها
REC∆: تغییر در خالص حسابهای دریافتنی
PPE: اموال،تجهیزات و ماشین آلات
ɛ: جزء خطای تصادفی
اقلام تعهدی اختیاری( DA) از تفاوت بین اقلام تعهدی کل واقعی و اقلام تعهدی کل بدست آمده از مدل ۱ بدست می آید.سطح بالای اقلام تعهدی اختیاری مثبت یا منفی(⁺ DAو DA^-) نشان دهنده ی سطح بالای مدیریت سود است.
بخش دوم: مدل تجربی
برخی مواقع پیش می آید که متغیر وابسته دارای دو سطح است(دامی یا مجازی). در این موارد برای تحلیل داده ها باید از مدل احتمالی خطی (لوجیت یا پرابیت) استفاده نمود. در ارتباط با مدل های احتمال خطی چند مسئله وجود دارد:
غیر نرمال بودن توزیع
ناهمگونی پراکنش واریانس های توزیع ها
عدم احتمال وجود Y بین صفر و یک
مشکوک بودن مقدار R² به عنوان معیاری جهت نیکویی برازش
مدل های احتمال خطی فرض می کنند که Pi = E(Y =1 | X) به شکلی خطی با X ارتباط دارد.یعنی اثرات جانبی ثابت فرض می شود.همچنین لازم به توضیح است که در مدل لاجیت جز اخلال به دلیل موهومی بودن متغیر وابسته دارای ناهمسانی واریانس خواهد بود.بنابراین ،باتوجه به موارد مذکور انجام آزمون های اف لیمر و هاسمن برای تعیین نوع داده ها و همچنین بررسی مفروضاتی مانند واریانس همسانی،همبستگی پیاپی و …ضرورت پیدا نمی کند.
د
ر رگرسیون های لاجیت دو معیار برای بررسی نکویی برازش استفاده می شود که مهمترین آن معیار LR است.این معیار مانند آماره ی F در رگرسیون های معمولی عمل می کند..معیار دیگری که برای ارزیابی اعتبار مدل به کار می رود،درست نمایی ^[۳۴]است. و هر چقدر قدر مطلق آن بزرگتر باشد،حاکی از مناسب بودن مدل است.
برای آزمون فرضیه های تحقیق از مدل رگرسیون لجستیک استفاده می کنیم که در آن نوع اظهار نظر حسابرس(AO) متغیر وابسته دو قسمتی(اظهار نظر مقبول و مشروط) و اقلام تعهدی اختیاری(DA)،متغیر مستقل است.
اظهار نظر حسابرس را در دو طبقه قرار دادیم:QUاظهار نظر مشروط برای فرضیه های ۱،۳ و ۵ و UN برای فرضیه های ۲،۴ و ۶ به کار می رود.مدل به صورت زیر است:
مدل شماره ۲:

۳-۵ استدلال فرضیات تحقیق

در این تحقیق رابطه بین مدیریت سود و اظهار نظر حسابرس مورد بررسی قرار می گیرد.مطالعات قبلی،شواهد مختلفی را در باره ی ماهیت این رابطه فراهم کرده اند.فرانسیس و کریشنان(۱۹۹۹) با بهره گرفتن از یک نمونه ی بزرگ از شرکت های آمریکایی و بعد از کنترل متغیرهای ریسک مالی شرکت و ریسک بازار،دریافتند که حسابرسان شرکت های با سطح بالای قدر مطلق اقلام تعهدی نسبت به شرکت های با سطح پایین قدر مطلق اقلام تعهدی،بیشترین گزارشات مشروط را منتشر می کنند.این رابطه برای شرکت های با اقلام تعهدی منفی قوی تر است.به طور مشابه،بارتو و همکاران(۲۰۰۱)،در پژوهشی توانایی مدل های مختلف تعهدی ها را برای تشخیص مدیریت سود مورد بررسی قرار دادند و دریافتندکه بین قدر مطلق اقلام تعهدی و دریافت گزارش مشروط رابطه مثبت و معنی داری وجود دارد.این رابطه تنها در مدل مقطعی جونز(۱۹۹۱) و مدل جونز تعدیل شده(دچو و همکاران،۱۹۹۵) معنی دار بود.
در کشور های دیگر با تشکیلات سازمانی و رژیم گزارشگری حسابرسی مختلف نیز این موضوع مورد بررسی قرار گرفته است.برای مثال هربن و راگوناتان(۲۰۰۸) رابطه بین تعهدات غیر عادی واقعی و احتمال دریافت گزارش مشروط را در استرالیا بررسی کردند و دریافتند که بین اظهار نظر مشروط و تعهدات رابطه منفی وجود دارد.